מה כולל המידעון הפעם?
- כיצד לשלם מס רכישה מופחת ברכישת בית מגורים צמוד קרקע?
- מכירת קרקע במס שבח בשעור של 25% בלבד לאור התמריץ החדש.
- מיסוי תמורה בגין סיחור אופציה יחודית.
מס רכישה שיוטל ברכישת בית פרטי המיועד להריסה
ככלל עורכי הדין מייחסים זמן וחשיבות רבה לסוגית הפטור ממס שבח כאשר אדם מוכר את בית המגורים. בעיקר יפים הדברים כאשר מדובר במכירת בית מגורים צמוד קרקע עם זכויות בניה בלתי מנוצלות. אודה כי אני נשאל בסוגיה זו רבות ובעיקר באופן חישוב המס. הפעם ארצה דווקא להתייחס לצד הרוכש.
לעניין הרוכש, לדעתי קביעת שעור המס הרכישה כבית מגורים או מקרקעין אחרים תעשה בהתאם לקיום שני מבחנים. ככל שביום הרכישה עומד בית מגורים מחד ובכוונת הרוכש לעשות בו שימוש הרי רכש בית מגורים. אולם באם כוונתו להרוס אותו הרי בפנינו מקרקעין אחרים. משמע, לענין מס הרכישה קיימת חשיבות רבה לסוגית הכוונה של הרוכש (ע"א 278/84 דליה פרידמן נ' מנהל מס שבח מקרקעין).
ברור לחלוטין כי במקום בו אצל הרוכש אין מדובר בדירה יחידה הרי יטב לטעון כי רכש "מקרקעין אחרים" חלף בית מגורים לאור שעורי מס הרכישה הפנטסטיים ( 8% ו10%). זה ישלם מיד 6% מס רכישה ויכול לקבל חזרה ששית ממס הרכישה. נקבע שבמקרה שהרוכש הצליח לקבל היתר בניה לדירת מגורים בתוך 24 חודשים מיום הרכישה, תוחזר לו שישית מסכום המס, כך שמס הרכישה יעמוד על 5% משווי הזכות בלבד.
לתכנון מס זה טענתי על כל במה אפשרית לאחר פסק הדין בענין טובה נס
( וע' 9750-12-11). אף סברתי כי מקום בו עורכי דין שילמו מס רכישה מוגבר, שלא כמקרקעין אחרים ייטב כי יפנו בהקדם לבקשה לתיקון שומה ויעמדו על החזר המס. רבים מן החברים סיפרו כי אכן במשרדים רבים התקבלו החזרים נאים בעקבות האמור. הנה לאחרונה קבלנו חיזוק נוסף לענין. בפרשת פריינטה (ו"ע 58675-09-14 פריינטה נ' מנהל מיסוי מקרקעין ת"א), ועדת הערר קבעה כי מאחר והרוכש הוכיח כי כוונתו הינה להרוס את הבית הקיים, יש לראותו כמי שרכש קרקע ולא בית מגורים, יחד עם זאת הוועדה הציבה לרוכש שישה חודשים מיום מתן פסק בדין להרוס את בית המגורים הקיים ואם יעמוד במועד זה מנהל מיסוי מקרקעין יראה אותו כמי שרכש קרקע ואם לא יעמוד בתנאים הוועדה תמסה אותו על פי דירת מגורים. אגב בפרשה זו פער מס הרכישה עמד על 300,000 ₪!
הטבה במס למוכרי קרקעות למגורים בשנים 2016-2018
לאורך השנים עושה האוצר מאמצים רבים על מנת לתמרץ בעלי קרקעות להוציא את הקרקע למכירה/בניה. הדבר מקבל כל פעם זווית ורעיון אחרים. בתחילה חוק מס רכוש אשר הטיל סנקציה על בעלי קרקעות, בהמשך הפחתה של שעורי המס ההיסטוריים. כל זאת לצד תמריצים חד פעמיים במסגרת הוראת שעה כזו או אחרת. במבחן הזמן מי שמהר למכור הפסיד. שכן מתברר כי קרקע בישראל היא תוכנית החיסכון הטובה ביותר. כמובן ניתן לקיים על ענין זה דיונים רבים ואין זה המקום.
בכל מקרה כחלק ממאמצי הממשלה להביא לירידה במחירי הדירות למגורים, חוקקה הכנסת במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2015 ו-2016) הוראת שעה לשנים 2016-2018 אשר מפחיתה דרמטית את שיעור מס על השבח הריאלי לגבי יחידים אשר מוכרים קרקעות לבנייה למגורים ואשר "יום הרכישה" של המקרקעין בידם קודם ל- 7.11.2001. הוראת השעה מחייבת את המוכר לעמוד בתנאים שנועדו להבטיח כי בטווח הקרוב אכן יבנו דירות מגורים קרי שאנשים לא יחזיקו קרקעות ללא בנייה למגורים.
רצ"ב לנוחיותכם טבלה המרכזת את התנאים וההטבות:
| הטבת המס | תנאי הסף | תנאים בדבר היקף הבנייה המתאפשרת על-פי התכנית החלה |
|---|---|---|
| שיעור מס שבח מופחת של 25% בגין השבח הריאלי במקום השיעור הקבוע בסעיף 121 לפקודה קרי 48%. | מכירת זכות במקרקעין בתקופה שבין 1/1/2016 ל- 31/12/2018. המכירה היא בידי יחיד, לרבות חברה משפחתית ושותפות. יום רכישת הזכות במקרקעין נע בין 1/4/1961 לבין 6/11/2001. החקיקה תחול גם על קרקעות שנרכשו קודם לכן מקום בו המוכר מוותר על שעורי המס ההיסטורים. המכירה היא של זכות במקרקעין שתכנית הבנייה שחלה לגביה מתירה בנייה על הקרקע של 8 דירות לפחות המיועדות לשמש למגורים או מכירה של חלק מזכות במקרקעין כאמור שתמורתה היא בנייה על יתרת המקרקעין. כלומר הזכות הנמכרת מאפשרת בניה של 8 יחידות עליה. המכירה אינה ל"קרוב". לא מבוקש פטור מלא או חלקי במכירה | הוראת בשעה מבחינה בין שני סוגים של תוכניות: תוכנית המתירה בנייה של לפחות 1,000 דירות ותוכנית המתירה בניה של פחות מ-1,000 דירות. תוכנית המתירה בנייה של יותר מ- 1,000 דירות (סעיף 10(א)(2): 1. על הרוכש להיות קבלן רשום או מי שעסקו או חלק מעסקו הוא בנית דירות על קרקע שבבעלותו על ידי קבלן, לשם מכירתן 2. על הרוכש להחזיק את הקרקע הנמכרת כמלאי עסקי בידיו. 3. הוראת השעה תחול על תוכנית המתירה בנייה של לפחות 1,000 דירות בשני תנאים: האחד, התוכנית חלה על שטח גדול יותר מהמקרקעין הנמכרים. במקרה זה קבוע תנאי נוסף לפיו ביום המכירה ניתנו היתרי בנייה ללא יותר מ-10% מהדירות המותרות לבנייה. 4. אין קיימת כאן מגבלה של מועד סיום בניה. תוכנית המתירה בנייה של פחות מ-1,000 דירות אך לא פחות מ-8 בשני מקרים: 1. עד 251 דירות - יש לסיים את הבנייה ( טופס 4) בתוך 42 חודשים מיום המכירה. 2. יותר מ251 דירות -יש לסיים את הבניה ( טופס 4) בתוך 48 חודשים מיום המכירה. 3. חלקיות הפטור – ככל שלא הסתיימה כל הבניה ינתן פטור חלקי בהתאם לכמות היחידות שהסתימו. |
מיסוי תמורה בגין סיחור אופציה יחודית
עסקת אופציה היא עסקה בפני עצמה, בין אם האופציה מומשה ובין אם לאו, כך שהרוכש חייב במס רכישה והמוכר במס שבח. סעיף 49י לחוק מיסוי מקרקעין מטרתו לעודד שוק משני של מסחר במקרקעין. הסעיף קובע כי האופציה היא זכות לרכישת זכות במקרקעין, למעט זכות לרכישה של זכות באיגוד, הסעיף קובע תנאים שצריכים להתקיים קרי האופציה ניתנה בכתב, האופציה ניתנה להעברה ולמימוש בתנאים הקבועים בהסכם האופציה, התחייבות המוכר בהסכם היא בלתי חוזרת, האופציה ניתנת למימוש בתקופת האופציה, התמורה ששולמה בעבור האופציה לא תעלה על 5% משווי הזכות במקרקעין או ממחיר המימוש שנקבע בהסכם האופציה לפי הגבוה, למחזיק האופציה לא ניתנה זכות חזקה במקרקעין שלגביהם ניתנת האופציה, הודעה על מכירה האופציה נמסרה למנהל בתוך 30 ימים מיום מתן האופציה.
מכירת האופציה ייחודית חייבת במס הכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודה או במס רווח הון, אך פטורה ממס שבח ורכישה. לאחרונה נקבע על ידי בית המשפט המחוזי בעניין משעל כי עסקה של סיחור אופציה על ידי מארגן קבוצת רכישה היא עסקת אקראי ויש לחייבה במס פירותי לפי הפקודה ולא במס רווח הון. בעניין משעל ( עמ' 26719-09-12) בית המשפט נדרש לשאלה – האם הכנסה שקיבל המערער בגין מכירת אופציה לרכישת מקרקעין היא בגדר הכנסה שבהון או בגדר הכנסה שבפירות כתוצאה מ"עסקת אקראי".
עובדות פסק הדין בקליפת אגוז: המערער הינו עובד בנק. מתמחה במכשירים פיננסים. ביום 30.6.2009 חתם המערער על הסכם אופציה לרכישת מקרקעין במסגרתו שילם המערער תמורת האופציה סך של 446,590 ש"ח ולשם מימושה נקבעה תוספת תמורה בסך של 8,485,235 ש"ח. כן הוסכם, כי תוקפה של האופציה יהא לחודשיים בלבד. באשר למקרקעין נשוא האופציה – מבחינה תכנונית, המקרקעין כללו מגרש ריק, הכולל זכויות בנייה של 34 יחידות דיור וכן 8.9% ממגרש, המקנה זכויות במקרקעין משותפים. איתור המקרקעין על ידי המערער נעשה בסיועו של מתווך מוסמך.
לאחר חתימת הסכם האופציה, בחודש יולי 2009, טס המערער לתקופה של חודש לארצות הברית. טרם נסיעתו של המערער לארצות הברית, פנה אליו המתווך בהצעה למכור את האופציה לרכישת המגרש הריק לקבוצת רכישה, אם וככל שתתגבש קבוצה כזו. המערער נתן את הסכמתו העקרונית לכך. ביום 30.8.2009 חתם המערער על שני הסכמים למכירת האופציה לצדדים שלישיים. הראשון, הסכם למכירת אופציה לרכישת המגרש המשותף, תמורת סך של 414,269 ₪. השני, הסכם למכירת האופציה לרכישת המגרש הריק, לקבוצת רכישה בת 34 רוכשים, תמורת סך של 1,399,430 ש"ח. יוער, כי כדי להוציא לפועל את עסקת הרכישה האחרונה, הצטרף המערער לקבוצת הרכישה ומכר את זכותו לצד שלישי כחודשיים לאחר מכן.
מכירת האופציה הניבה למערער רווח בסך של 1,367,109 ש"ח. המערער דיווח בדוח השנתי לשנת 2009 על ההכנסה ממכירת האופציה כרווח הון. המשיב, לעומת זאת, קבע כי ההכנסה ממכירת האופציה מהווה הכנסה מעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי לפי סעיף 2(1)
בית המשפט דחה את ערעור המערער לאחר שמצא כי הכנסתו של המערער כתוצאה ממכירת האופציה לרכישת מקרקעין, מהווה הכנסה מעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי כהגדרתה בסעיף 2 (1) לפקודת מס הכנסה בית המשפט נסמך על מידת הסיכון הכרוכה ברכישת אופציה לאור הסכום הראשוני ששולם, על תקופת האחזקה הקצרה שלה מלכתחילה ( חודשיים ימים) ולאור השכלתו הנרחבת של המסחר בתחום הפיננסים. כמובן לא הייתי מגיע למסקנה כי כל סיחור אופציה חב במס הכנסה ולא ברווח הון שכן הדבר תלוי בנסיבות הרלוונטיות של כל מקרה ומקרה.
