מה כולל המידעון הפעם?

• פקיד השומה בודק הכנסות עורכי הדין
• גילוי מרצון במיסוי מקרקעין.
• מימוש ערבות בנקאית בעסקת קומבינציה.
• מכירת מקרקעין בשטחים- חייבת במס.

 

לאור השגשוג בתחום הנדל"ן פקיד השומה בודק הכנסות עורכי הדין

השגשוג בתחום המקרקעין בשנים האחרונות לא פסח גם על עורכי הדין. לאו דווקא אלה אשר עוסקים בתחום ו/או בתחומים משיקים, אלא בעיקר על אלה אשר שלחו יד בפועל לתחום. מתברר כי לא מעט עורכי דין בשנים האחרונות השקיעו ברכישת דירות מגורים וראו הצלחה רבה בדבר עד אשר הרווחים ממימוש הנכסים הללו עלו על הכנסותיהם מעריכת דין גופא. לא פעם אמרתי וכתבתי כי העובדה שאדם אשר מכר דירה וקיבל פטור ממס שבח , או אושר לו  מס לינארי, אין זה סוף פסוק. שכן, קיימת סמכות לפקיד השומה (סמכות על) לסווג עסקה בדרך שונה לגמרי מזו של מנהל מס שבח.

אם בעבר פקידי שומה אשר ביקרו תיקי עורכי דין עסקו במסגרת הביקורת בהוצאות המשרדיות השונות, כיבודים, כספי נאמנות, התאגדות כחברה, וכיו"ב הרי היום הבון- טון שונה לגמרי. מגיעים למשרדי מקרים בהם פקידי שומה מסווגים מכירת דירה/דירות מגורים על ידי עורך דין כ"עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי" ולעתים אף כ"עסק", זאת על אף שמנהל מס שבח סיווג את העסקה אחרת. משמעות הדבר הינה תשלום מס הכנסה בשעור של 48% במקום מס שבח בשיעור של 25% ובמקרים מסוימים אף שלילת הפטור ( עסקינן במכירות קודם ל1.1.2014).

שינוי מדיניות זה ביחס לטיפול ומיסוי עורכי דין על ידי פקידי השומה מצריך לדעתי הערכות נאותה הן כלפי שנים עברו והן כלפי העתיד. בהתחשב בפסיקה הקיימת בתחום (פסיקה דלה) אני  סבור כי הדרך להפיכת עורך דין ל"עסק" בתחום הדירות, או לאחד שביצע "עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי" אינה קלה, ומעבירה נטל לא פשוט לידי פקיד השומה אשר בוחר לשום זאת.

 

גילוי מרצון גם בעסקאות  מקרקעין

מסלול הגילוי מרצון האנונימי (עם ההטבות) עומד להסתיים בסוף חודש זה. זוהי הזדמנות אחרונה בהחלט להסדיר אי דיווחים באופן אנונימי.  רשות המיסים מתחייבת שלא לנקוט בהליכים פלילים נגד אדם אשר בקשתו התקבלה. נוהל גילוי מרצון מוכר בעיקרו ביחס  לחשבונות בנק בחו"ל. רבים אינם מודעים לכך כי הוא  חל גם  לגבי עסקאות הקשורות למיסוי מקרקעין קרי לעבירות הקשורות במס שבח ורכישה: אי דיווח על עסקה, דיווח תמורה בחסר וכיו"ב.

לדעתי יש כאן הזדמנות פז גם ליהנות מהגנה פלילית וגם לתקן את העבירה. תיקון העבירה במקרים רבים יוביל למגן מס של ממש בעסקה עתידית של מכר אותם מקרקעין.  אותו שימוש בנוהל זה יכול לחול גם לגבי עבירות מס ערך מוסף.

 

מימוש ערבות בנקאית כעסקת קומבינציה – עסקה חייבת במס ערך מוסף

לאחרונה ניתן פסק דין על ידי בית המשפט העליון מפי כבוד השופטת חיות בפרשת אינבסטלום הולדינגס בע"מ (ערעור עליון 6182/14). עסקינן בתביעה אזרחית אשר הגישה החברה כנגד בעלי קרקע, אך יש בה כמה היבטי מס ערך מוסף מאוד מעניינים.

עסקינן בחברה בעלת קרקע שהתקשרה עם חברה אחרת בעסקת קומבינציה. במסגרת עסקה זו העמידה החברה ערבות בנקאית אוטונומית אשר באה להבטיח את זכויות בעלת הקרקע עד לקבלת יחידות הדיור כשהן מושלמות וראויות לשימוש. נקבע כי גובה הערבות הבנקאית יהא בסכום שווה של יחידות המוכר כשהן בנויות.  החברה מסיבות שונות לא עמדה בהתחייבויותיה בעסקה ובעלת הקרקע מימשה את הערבות.

הדיון בבית המשפט נסב סביב השאלה – האם מימוש ערבות בנקאית מהווה  עסקה החייבת במס ערך מוסף? שכן, אם התשובה לכך חיובית, הרי שעל בעלת הקרקע היה להנפיק לחברה חשבונית מס. בית המשפט העליון קיבל את העמדה לפיה מדובר בעסקת מקרקעין לכל דבר וענין שכן, עסקת מימוש הערבות באה להחליף את העסקה המקורית, לפיה זכאית היה בעלת הקרקע לקבל את יחידותיה בקרקע. בכך דחה בית המשפט את טענת בעלת הקרקע כי מדובר אך ורק במימוש של בטוחה.

במאמר מוסגר אומר כי במצב זה היה על בעלת הקרקע לדווח למעשה על עסקת מכר גם למנהל מס שבח. זו הסיבה שאני לא אחת עומד על כך,  בעסקאות קומבינציה שמגיעות אלי לייעוץ מס, כי  סכום הערבות לא יהיה רק בגובה שווי היחידות הגמורות אלא גם בתוספת מס השבח ככל שיעשה מימוש הערבות קודם לסיום בניית הדירות (שכן אז לא ניתן יהיה ליהנות מהטבות המס השמורות לדירות מגורים).

נחזור לסוגיית מס ערך מוסף. אם הסכמנו כי עסקינן בעסקת מקרקעין עולה השאלה על מי החובה להנפיק חשבונית מס? אם מדובר בעסקת אקראי הרי חובה זו קמה על המשלם, כאן לדעתי בית המשפט העליון שגה שעה שקבע כי היה על בעל הקרקע להירשם כ"עוסק" ולהנפיק חשבונית מס. מהיכרותי את משרדי מס ערך מוסף הרי לא היו רושמים בעל קרקע במקרה זה כ"עוסק" בגין עסקה חד פעמית

סוגיה אחרת שעלתה בפסק הדין נוגעת לשאלה האם סכום הערבות כולל מע"מ או שיש להוסיף לו מע"מ? בית המשפט העליון מגיע למסקנה כי סכום הערבות כולל מע"מ וזאת בהסתמך על הראיות שהוצגו בפניו. לנו סוגיה זו חשובה לענין אחר – ניסוח הסכם הקומבינציה – בסעיפי מימוש הערבות כדאי לתת ביטוי מפורש כי סכום הערבות כולל מס ערך מוסף ככל שיחול מס ערך מוסף.

מכירת מקרקעין בשטחים חייבת במס ערך מוסף.

בפרשת חברת שי צמרות מול מנהל מס ערך מוסף פתח תקווה ( ערעור מס   32172-05-13) נדחתה טענת המערערת, כי  חברה שהתאגדה ברמאללה אין לחייבה במס עסקאות לפי חוק מע"מ היות ומדובר בעסקאות המתבצעות על ידה "באזור".

נפסק, כי יש לראות במערערת כמי שהשליטה עליה וניהולה מופעלים על ידי תושב ישראל. על כן השליטה והניהול במערערת מופעלים מישראל ויש לפיכך לראותה כתושבת ישראל, דהיינו כ"אזרח ישראל" לצורך חוק מע"מ.

המערערת שהתאגדה ברמאללה, הגישה ערעור על החלטת המשיב בהשגה לפיה חויבה במס עסקאות לפי חוק מס ערך מוסף בגין מכירת מגרשים. המערערת טוענת, כי אינה תושבת ישראל מאחר שאינה נשלטת ומנוהלת מישראל וכן אזרח ישראלי אינו שולט בה, ולפיכך אינה "אזרח ישראלי" לצורך סעיף 1א(ב) לחוק מע"מ שהוא תנאי לתחולת החוק מקום בו מדובר בעסקאות שאינן מתבצעות בישראל אלא "באזור".

בית המשפט העליון פסק: מאחר שמדובר במקרקעין המצויים ב"אזור", החיוב במס ערך מוסף מותנה בכך שהמערערת תחשב כ"אזרח ישראלי" כאמור בסעיף 1א(ב) לחוק מע"מ. ניתן לחייב במס ערך מוסף את עסקאותיה של המערערת ב"אזור" אם יוכח ש"השליטה והניהול בה מופעלים בישראל" או אם יוכח כי אזרח ישראלי הוא "בעל שליטה". הטלת מס ב"אזור", היא בגדר חריג לחוק. ואין לפרש באופן רחב את הגדרת "אזרח ישראלי". משמעותו העיקרית – גם אם לא הבלעדית – של מבחן "השליטה והניהול" הוא המקום שבו מתקבלות ההחלטות המהותיות, הבסיסיות והחשובות של החברה, הוא "מרכז העצבים" שלה. מאחר שקו הגבול שבין "שליטה וניהול" פורמאלית ובין "שליטה וניהול" מהותית הוא קו דק מאוד, נראה כי בראש ובראשונה נדרש הנישום להוכיח כי אותו אורגן, שנטען על ידו כי הפעיל "שליטה וניהול", אכן מסוגל להפעילם ו/או שהאורגן שרשות המס טוענת כי הוא שהפעיל את "השליטה והניהול" אינו מסוגל להפעילם…" .

ענינה של  חב' שי צמרות מוביל אותי לתעסוקה חדשה של אנשי חקירות מס הכנסה בשנים האחרונות – חשיפת חברות שהוקמו על ידי תושבי ישראל בחו"ל במקומות כאלה ואחרים כאשר אותם ישראלים נצמדים לחוות דעת משפטיות הקובעות כי כל עוד הניהול והשליטה אינו מישראל הרי אין מדובר בחברה תושבת ישראל החייבת מס בישראל. כדאי לרענן את פרק העובדות בחוות דעת אלו ולבדוק עד כמה באמת החברות שנסמכות על חוות דעת  בפעולותיהן בחו"ל נצמדות לעובדות נשוא חוות דעת. אני מזכיר כי טענת ההסתמכות  של הלקוח כהגנה מפלילים לא קמה מקום בו מתברר כי העובדות שבתשתית חוות הדעת שונות מן המציאות בפועל  (ראו בענין זה דבריו של השופט תאודור אור בפרשת אלי הורביץ, פרומדיקו , ערעור פלילי עליון 1182/99).